Con la risoluzione del 12 gennaio 2017, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sull’interpretazione adottata dall’Amministrazione della nozione di “navi adibite alla navigazione in alto mare”, rilevante ai fini dell’applicazione del regime di non imponibilità “per assimilazione” rispetto alle cessioni all’esportazione previsto dall’articolo 8-bis, lett. a, del D.P.R. 633/1972 attuativo delle disposizioni di cui alla Direttiva 112/2006/CE (segnatamente l’articolo 148 ) in materia di esenzione di talune fattispecie di cessioni di beni e prestazioni di servizi relative a:

–          navi adibite alla navigazione in alto mare e al trasporto a pagamento di passeggeri;

–          navi utilizzate nell’esercizio di attività commerciale, industriale e della pesca.

Come chiarito dalla Corte di Giustizia (cfr. C-181/04 e C-183/04), il requisito della destinazione “alla navigazione in alto mare” riconduce al regime della non imponibilità le navi che effettuano trasporto a pagamento di passeggeri o sono impiegate in attività commerciali, industriali o della pesca, escludendo quelle impiegate in operazioni di salvataggio o di assistenza in mare e le navi adibite alla pesca costiera.

Con una precedente risoluzione l’Agenzia aveva ricordato come, per poter considerare soddisfatto tale requisito “non è sufficiente che le unità navali siano omologate a tale impiego sulla base delle loro caratteristiche strutturali, essendo, invece, necessario che le stesse siano effettivamente utilizzate per la navigazione in alto mare”.

Quanto al  concetto di “alto mare”, la risoluzione in esame si richiama alle norme della Convenzione di Montego Bay, ratificata dall’Italia con la legge 2 dicembre 1994, n. 689, secondo la quale per “alto mare” si intende la zona marina oltre le 12 miglia nautiche dalle linee di base.

Poiché la decisione C-197/12, al fine di garantire che il regime di non imponibilità in esame sia applicato solo alle navi che effettuano concretamente e in misura prevalente navigazione in alto mare, i Paesi membri non possono basarsi esclusivamente su criteri oggettivi, quali la lunghezza o la stazza dei mezzi, la risoluzione stabilisce il seguente criterio: “nave può considerarsi adibita alla navigazione in alto mare se, con riferimento all’anno precedente, ha effettuato in misura superiore al 70 per cento viaggi in alto mare (ovvero, oltre le 12 miglia marine). Tale condizione deve essere verificata per ciascun periodo d’imposta sulla base di documentazione ufficiale”.

Non essendo il criterio applicabile rispetto a navi in fase di costruzione o che non abbiano effettuato alcun viaggio in mare, la non imponibilità può essere applicata in via anticipata, basata su una dichiarazione dell’armatore dalla quale risulti che, una volta ultimata, la nave sarà adibita alla navigazione in alto mare, salvo poi verificare il rispetto della condizione dell’effettiva navigazione della nave in alto mare oltre il 70 per cento dei viaggi entro l’anno successivo al varo della nave in mare.